摘要：新準(zhǔn)則對(duì)研發(fā)費(fèi)用采用有條件資本化的會(huì)計(jì)處理方法，在一定條件下具有很大的現(xiàn)實(shí)意義，但這種方法在理論和實(shí)務(wù)界仍存在較大的爭(zhēng)議。本文在分析我國(guó)將研發(fā)費(fèi)用有條件資本化方法存在的問題的基礎(chǔ)上，將企業(yè)按照標(biāo)準(zhǔn)分為三種類型，分別從確認(rèn)、計(jì)量、記錄和披露對(duì)研發(fā)費(fèi)用的處理進(jìn)行全面改進(jìn)。
一、我國(guó)研發(fā)費(fèi)用的處理方法面臨的挑戰(zhàn)
2006年2月15日，我國(guó)頒布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理從以往的費(fèi)用化處理方法轉(zhuǎn)為有條件資本化處理方法是一個(gè)較大的進(jìn)步，解決了完全費(fèi)用化方法低估企業(yè)價(jià)值和財(cái)務(wù)報(bào)告失真的問題。但是新準(zhǔn)則所規(guī)定的這種處理方法在實(shí)際應(yīng)用中仍面臨著眾多挑戰(zhàn)：
1.主觀估計(jì)的成分過高
研究階段和開發(fā)階段有時(shí)很難區(qū)分，有些費(fèi)用是應(yīng)該費(fèi)用化還是資本化，常常會(huì)因時(shí)、因地、因?qū)ο蠖煌?，人為地硬性?guī)定哪些費(fèi)用資本化，哪些費(fèi)用費(fèi)用化，在實(shí)務(wù)中既難操作，又有較大的主觀性。因此，采用這種會(huì)計(jì)處理方法會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的可靠性。
2.加大了企業(yè)操縱利潤(rùn)的空間
新準(zhǔn)則增大了企業(yè)，特別是科技及創(chuàng)新類企業(yè)進(jìn)行利潤(rùn)操縱的空間。如果企業(yè)管理者為提高當(dāng)期利潤(rùn)，人為地將應(yīng)歸屬于研究階段的費(fèi)用列作開發(fā)階段的費(fèi)用，從而對(duì)部分或全部費(fèi)用進(jìn)行資本化處理，少計(jì)費(fèi)用，虛增當(dāng)期利潤(rùn)和當(dāng)期資產(chǎn)，管理部門將很難發(fā)現(xiàn)。反之，如果企業(yè)管理者為減少當(dāng)期利潤(rùn)，人為地將應(yīng)歸屬于開發(fā)階段的費(fèi)用列作研究階段的費(fèi)用，從而將全部費(fèi)用費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益。虛減當(dāng)期利潤(rùn)和當(dāng)期資產(chǎn)，管理部門也很難查清。同樣，由于對(duì)開發(fā)階段的費(fèi)用是否滿足準(zhǔn)則所規(guī)定的五個(gè)條件的判斷具有一定的主觀性，導(dǎo)致對(duì)于同一開發(fā)費(fèi)用，是直接確認(rèn)為當(dāng)期損益還是先予以資本化并在以后期間進(jìn)行攤銷存在著一定的主觀性。企業(yè)管理者為提高當(dāng)期利潤(rùn)，可能會(huì)人為地?cái)U(kuò)大可予以資本化的開發(fā)費(fèi)用的范圍，從而使當(dāng)期利潤(rùn)較高，以后隨著開發(fā)費(fèi)用的攤銷，利潤(rùn)逐漸降低。相反，企業(yè)管理者為減少當(dāng)期利潤(rùn)，可能會(huì)人為地縮小可予以資本化的開發(fā)費(fèi)用的范圍，從而使當(dāng)期利潤(rùn)較低，以后期間由于開發(fā)成果帶來的效益且需分?jǐn)偟馁M(fèi)用較少，導(dǎo)致利潤(rùn)大大增加，使利潤(rùn)的真實(shí)性和可比性與實(shí)際相差甚遠(yuǎn)。
3.對(duì)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)要求更高
不管是研究活動(dòng)與開發(fā)活動(dòng)的區(qū)分，還是開發(fā)活動(dòng)資本化所具備的五個(gè)條件，均需要財(cái)務(wù)人員作出專業(yè)判斷，判斷的結(jié)果直接影響到企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的反映。由于研發(fā)活動(dòng)的技術(shù)性很強(qiáng)，要求財(cái)務(wù)人員須具有一定的技術(shù)常識(shí)，否則很難做出合理判斷。故新準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)人員的專業(yè)判斷要求顯得很高，財(cái)務(wù)人員須進(jìn)一步優(yōu)化自身的知識(shí)結(jié)構(gòu)，否則很難適應(yīng)新形勢(shì)下的財(cái)務(wù)工作。
4.不能反映無形資產(chǎn)的真實(shí)成本
在這種方法中資本化的金額只包括了一部分開發(fā)費(fèi)用,并不能反映該項(xiàng)無形資產(chǎn)的真實(shí)成本，使該信息的價(jià)值受到一定影響，同時(shí)這種以部分成本為基礎(chǔ)的后期攤銷的做法也不符合配比原則。
5.“一刀切”地將所有企業(yè)采用有條件資本化法
如果以研發(fā)活動(dòng)為主要活動(dòng)的企業(yè)采用有條件資本化的處理方法，把研究費(fèi)用和一部分開發(fā)費(fèi)用作為當(dāng)期損益，將大大減少該類企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)和資產(chǎn)；而對(duì)于研發(fā)費(fèi)用支出不多的企業(yè)來講，這些研發(fā)費(fèi)用不屬于其“重要項(xiàng)目”，若采用這種處理方法，將這些研發(fā)費(fèi)用區(qū)分為研究費(fèi)用和開發(fā)費(fèi)用，顯然違背了重要性原則。因此，所有企業(yè)都采用這種方法并不合理。
二、改進(jìn)我國(guó)研發(fā)費(fèi)用處理方法的設(shè)想
基于分析，本文認(rèn)為研發(fā)費(fèi)用處理應(yīng)該本著費(fèi)用化和資本化并舉的原則，采用細(xì)化企業(yè)的方法，將企業(yè)按一定標(biāo)準(zhǔn)分為三種類型：以研發(fā)活動(dòng)為主要活動(dòng)的企業(yè)、一般高新技術(shù)企業(yè)